Кассовый метод бухгалтерского учета

Как применить кассовый метод в бухгалтерском учете при УСН в 2019-2020 годах

Способы признания доходов и расходов

Сферы применения кассового метода и метода начисления в 2019-2020 годах

Сближение налогового и бухгалтерского учета при УСН

Отражение доходов при кассовом методе

Расходы кассовым методом в бухучете при УСН «доходы минус расходы»

Анализ целесообразности применения кассового метода бухучета упрощенцами

Способы признания доходов и расходов

Практически любая организация обязана вести два учета:

• бухгалтерский — для достоверного отражения хозяйственной деятельности, анализа финансового состояния предприятия, составления отчетности;
• налоговый — для корректного расчета налога на прибыль или налога, уплачиваемого в связи с применением какого-либо специального режима налогообложения.

Индивидуальные предприниматели освобождены от бухгалтерского учета, но многие из них его ведут, чтобы оценить деятельность, проанализировать эффективность продаж.

Существует два метода, с помощью которых отражают доходы и расходы как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Однако для применения указанных методов существуют определенные ограничения.

Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс.
Полный и бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Сферы применения кассового метода и метода начисления в 2019-2020 годах

При этом доходы и расходы могут быть признаны таковыми в бухгалтерском учете только при соблюдении следующих условий, что относится как к методу начисления, так и к кассовому.

Рассмотрим возможности применения того или иного метода признания доходов и расходов в налоговом учете. На данный момент в России существуют следующие режимы налогообложения:

Расчет налога при ЕНВД и ПСН не зависит от произведенных расходов и полученных доходов, так как в данном случае налог — величина постоянная, зависящая от иных факторов. Таким образом, при применении этих режимов налогообложения не приходится говорить о кассовом методе или методе начисления — как при УСН, ОСНО, ЕСХН или НПД.

Ограничения на применение кассового метода или метода начисления в 2019-2020 годах при УСН, ОСНО, ЕСХН и НПД отразим на схеме:

Не имеют права применять кассовый метод при расчете налога на прибыль (п. 1 ст. 273 НК РФ):

Итак, подведем итоги:

• использовать кассовый метод в бухучете могут те, кто имеет право на применение упрощенных способов ведения бухгалтерии;
• применять кассовый метод при расчете налога при работе на УСН, ЕСХН, НПД — обязанность налогоплательщика,
• применять кассовый метод при ОСНО можно при соблюдении определенных условий.

Очевидно, что организации на УСН зачастую относятся к субъектам малого предпринимательства, критерии которого определены законом «О развитии малого и среднего предпринимательства в РФ» от 24.07.2007 № 209-ФЗ.

Подробнее читайте в статье «Субъекты малого и среднего предпринимательства».

Сближение налогового и бухгалтерского учета при УСН

Таким образом, организации, применяющие УСН, в подавляющем большинстве имеют право на упрощенные способы ведения бухучета, один из которых — кассовый метод. Также напомним, что при УСН кассовый метод подсчета упрощенного налога обязателен. Следовательно, использование кассового метода при УСН «доходы», равно как и кассового метода при УСН «доходы минус расходы» позволит сблизить бухгалтерский и налоговый учет, что упростит бухгалтерию хозяйствующего субъекта.

Подпишитесь на рассылку

Рассмотрим способы отражения хозяйственных операций кассовым методом в налоговом и бухучете при УСН и выясним, действительно ли применение в бухучете кассового метода, а не метода начисления при УСН «доходы» или УСН «доходы минус расходы» позволяет организации упростить учет операций.

Отражение доходов при кассовом методе

Проанализируем процесс отражения доходов в бухгалтерском учете при кассовом методе и сравним с отражением доходов при УСН.

Итак, кассовый метод и в налоговом, и в бухучете предполагает отражение дохода в момент поступления денежных средств на расчетный счет, в кассу предприятия или же в момент погашения задолженности иным способом.

Пример 1

Пусть ООО «Принцип» отгрузило товары ООО «Квадрат» 11.02.2019 на сумму 10 000 руб. ООО «Квадрат» оплатило товары 15.02.2019 в полном размере. На 15.02.2019 бухгалтер ООО «Принцип» делает следующие операции:

Пример 2

Пусть при вводных из примера 1 ООО «Квадрат» оплатило товары авансом — в сумме 10 000 руб. 06.02.2019. Проводки у ООО «Принцип» будут такими:

Расходы кассовым методом в бухучете при УСН «доходы минус расходы»

Как отражаются некоторые виды расходов в бухучете кассовым методом и в целях исчисления упрощенного налога?

Главное отличие: в бухгалтерском учете принимаются все расходы, соответствующим образом понесенные, принятые и оплаченные, а в целях расчета налога при УСН — только указанные в закрытом перечне. Кроме того, при УСН «доходы» расходы не учитываются вовсе.

О том, какие траты можно отнести к расходам на УСН, читайте в нашей статье.

Что касается авансов, выданных в счет будущих поставок товара, оказания услуг, выполнения работ, они не относятся к расходам в бухгалтерском учете по п. 3 ПБУ 10/99. Аналогичная ситуация — в налоговом учете: аванс нельзя признать в расходах до того, как товары или услуги будут приняты.

Сравним бухгалтерский и налоговый учет при отражении расходов по некоторым позициям:

• товар;
• материально-производственные запасы;
• основные средства;
• заработная плата.

Анализ целесообразности применения кассового метода бухучета упрощенцами

Предположение, что ведение бухучета кассовым методом позволит упрощенцам сблизить два вида учета, дало следующие результаты:

• По доходам полной аналогии быть не может, так как учет авансов происходит по-разному.
• В отношении расходов все зависит от их вида. Некоторые затраты учитываются идентичными способами, но есть виды затрат, учет которых происходит разными способами.

Стоит рассмотреть недостатки кассового метода при ведении бухучета:

• при учете доходов кассовым методом в бухучете отсутствуют сведения о дебиторской задолженности;
• необходим дополнительный учет товаров и МПЗ, которые отгружены, но затраты на них не могут быть признаны в расходах в силу того, что они еще не оплачены;
• отчетность, касающаяся расчетов с персоналом (6-НДФЛ, расчет по страховым взносам), составляется в отношении начисленных сотрудникам выплат и страховых взносов, а не уплаченных.

Учитывая вышеизложенное, можно сделать вывод, что ведение бухучета кассовым методом при применении УСН не представляется разумным решением.

***

Малым предприятиям, применяющим упрощенную систему налогообложения, позволено вести бухгалтерский учет упрощенным способом. Одним из упрощенных методов является ведение бухучета кассовым методом — отражение доходов и расходов в момент поступления или выбытия денежных средств. Таким же методом упрощенцы рассчитывают свой налог. Однако при учете некоторых доходов или расходов сохраняются разные методы для бухучета и УСН, поэтому сблизить эти два вида учета не получится. Кроме того, бухучет кассовым методом имеет свои недостатки, не связанные с УСН.

***

Еще больше материалов по теме — в рубрике «УСН».

Метод начисления и кассовый метод: основные отличия

Признание доходов при методе начисления

Признание расходов при методе начисления

Особенности кассового метода

Сложности признания доходов и расходов

Итоги

Признание доходов при методе начисления

Специфика метода начисления заключается в том, что доходы в налоговую базу по прибыли необходимо включать в том периоде, в котором они возникают по документам, обосновывающим их возникновение, независимо от фактической оплаты (или передачи имущества в качестве нее). Условия отражения доходов по методу начисления содержит ст. 271 НК РФ.

Доходы от реализации могут быть признаны на дату:

• акта приемки-передачи – для недвижимых объектов (абз. 2 п. 3 ст. 271 НК РФ);
• составленного комиссионером (агентом) отчета или извещения – по посредническим сделкам (абз. 1 п. 3 ст. 271 НК РФ);
• выполнения обязательства по передаче ценных бумаг; зачисления денежных средств от частичного погашения номинальной стоимости бумаг – по ценным бумагам (абз. 3 п. 3 ст. 271 НК РФ).

Выделим некоторые даты признания внереализационных доходов:

• Дата акта приемки-передачи – при безвозмездной передаче имущества (п. 4.1 ст. 271 НК РФ).
• Дата окончания отчетного периода – для операций, отражающих восстановление резерва (п. 4.5 ст. 271 НК РФ).
• Дата расчетов в соответствии с контрактом или конец отчетного периода – по договорам, заключенным в рамках арендных отношений (п. 4.3 ст. 271 НК РФ).
• Дата платежа – в отношении дивидендов, безвозмездно поступивших денежных средств (п. 4.2 ст. 271 НК РФ)

Полный перечень ситуаций с указанием момента признания внереализационного дохода для них приведен в п. 4 ст. 271 НК РФ.

Заметим, что многие ситуации по признанию доходов являются спорными. Эксперты КонсультантПлюс сделали подборку разъяснений чиновников и судебных решений по самым массовым вопросам:

Получите пробный доступ к системе бесплатно и смотрите разные точки зрения.

Отметим, что по доходам разных периодов, когда связь между доходами и расходами не выявлена, необходимо будет распределить полученный доход с помощью принципа равномерности. Таким же способом следует поступать при получении дохода от производства с длительным циклом и при отсутствии поэтапной сдачи работ. Однако с учетом требований ст. 316 НК РФ, порядок распределения доходов, согласно данному принципу, должен быть зафиксирован в учетной политике.

См. также материал «Длительный производственный цикл может потребовать распределения доходов».

Признание расходов при методе начисления

Признание расходов также осуществляется не тогда, когда фактически была произведена их оплата, а с учетом их возникновения в соответствии с конкретной хозяйственной ситуацией (ст. 272 НК РФ).

Признавать расходы можно:

1. В день передачи сырья продавцом или на дату акта приемки-передачи – по материальным расходам (п. 2 ст. 272 НК РФ).
2. Ежемесячно в последний день – для амортизации (п. 3 ст. 272 НК РФ).
3. Ежемесячно – для затрат на оплату труда (п. 4 ст. 272 НК РФ).
4. На дату, когда произошло оказание услуг, – для ремонта основных средств (п. 5 ст. 272 НК РФ).
5. На дату оплаты в соответствии с контрактом или равномерно во время всего периода его действия – расходы по ОМС и ДМС (п. 6 ст. 272 НК РФ).

Внереализационные и прочие расходы возможно признать:

• На дату начисления – для налогов, страховых взносов, резервов (п. 7.1 ст. 272 НК РФ).
• На дату расчетов согласно контракту или последний день месяца – для комиссионных сборов, оплаты работ (услуг) по контрактам, арендной платы (п. 7.3 ст. 272 НК РФ).
• На дату оплаты – для подъемных, компенсаций за использование личного транспорта (п. 7.4 ст. 272 НК РФ).

Конечно, данные списки неполные, и в небольшой статье привести абсолютно все даты и ситуации, предусмотренные НК РФ, затруднительно. С полным перечнем моментов признания расходов, связанных с производством и реализацией, можно ознакомиться в пп. 2–6 ст. 272 НК РФ, внереализационных расходов – пп. 7–10 ст. 272 НК РФ.

Особенности кассового метода

Кассовый метод характеризуется тем, что доходы отражаются на момент, когда денежные средства зачислены на расчетные счета (поступили в кассу) или было получено имущество, выступающее в качестве платы (ст. 273 НК РФ).

Являются ли доходами при применении кассового метода полученные авансы? Ответ на этот вопрос есть в системе КонсультантПлюс. Получите пробный бесплатный доступ к системе и переходите к разъяснениям.

Расходы необходимо учитывать тогда, когда была произведена их фактическая оплата.

Следует отметить, что не каждый налогоплательщик может воспользоваться правом на использование указанного способа учета дохода и расходов. Так, нельзя пользоваться кассовым методом:

1. Компаниям, у которых усредненная сумма выручки за предыдущие 4 квартала без НДС более 1 млн руб. за каждый квартал.
2. Банкам.
3. Кредитным потребительским кооперативам.
4. Микрофинансовым организациям.
5. Контролирующим лицам контролируемых иностранных фирм.
6. Организациям, добывающим углеводородное сырье на новом морском месторождении, при наличии соответствующей лицензии, а также операторам указанных месторождений.

См. также материал «Какой порядок (условия) признания доходов и расходов кассовым методом?».

Сложности признания доходов и расходов

При использовании того или иного метода у налогоплательщика часто возникает вопрос: когда все-таки следует признать определенный доход или расход? Например, существует спорная ситуация по вопросу возникновения внереализационного дохода, возникающего в случае истечения срока исковой давности по кредиторской задолженности (п. 18 ст. 250 НК РФ).

Налоговики разъясняют, что доход возникает в последний день отчетного (налогового) периода, в котором закончился срок исковой давности (письмо ФНС России от 08.12.2014 № ГД-4-3/25307@, письмо Минфина РФ от 12.09.2014 № 03-03-РЗ/45767). Но некоторые арбитры считают, что данный доход необходимо учесть в периоде, когда руководителем подписан приказ о списании такой задолженности (постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.2008 № 3596/08).

По данному вопросу см. материал «В каком периоде включается в доходы просроченная кредиторская задолженность?».

При применении кассового метода сумма кредиторской задолженности (c НДС) также включается в состав внереализационных доходов, при этом период признания дохода приходится на дату списания задолженности (письмо Минфина России от 07.08.2013 № 03-11-06/2/31883). В указанном письме речь идет о ситуации, в которой налогоплательщик применяет УСН, но так как п. 1 ст. 346.17 НК РФ предусмотрено, что «упрощенцы» ведут учет доходов и расходов кассовым методом, то можно предположить, что данный подход применяется всеми налогоплательщиками, которые используют данный метод. Следует отметить, что ранее такая кредиторская задолженность не признавалась внереализационным доходом при применении кассового метода (письмо Минфина России от 26.08.2002 № 04-02-06/3/61).

Таким образом, во избежание спорных ситуаций порядок признания того или иного дохода или расхода лучше закрепить в учетной политике.

См. также материал «Что изменить в налоговой учетной политике».

Итоги

Глава 25 НК РФ говорит о 2 способах признания доходов и расходов, которые можно использовать при расчете налога на прибыль:

• методе начисления;
• кассовом методе.

Однако если первый из них вправе выбрать любой налогоплательщик, то второй – только те, которые соответствуют установленным НК РФ условиям.

Отдав предпочтение тому или другому способу, его выбор следует отразить в учетной политике.

Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс.
Полный и бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Кассовый метод для целей исчисления налога на прибыль

Поздышева О. Ю., эксперт журнала

Журнал «Налог на прибыль: учет доходов и расходов» № 9/2018 год

В главе 25 НК РФ предусмотрена возможность учитывать доходы и расходы методом начисления и кассовым методом, то есть при поступлении денежных средств на расчетный счет или в кассу организации (Письмо Минфина России от 30.04.2015 № 03-07-14/25555).

В подавляющем большинстве организации при исчисление налога на прибыль применяют метод начисления. Но есть такие, кому по тем или иным причинам «милее» кассовый метод, которому посвящена ст. 273 НК РФ.

В чем суть данного метода? Кто вправе его применять? Какие условия должны соблюдаться организациями, использующими кассовый метод? Как перейти на метод начисления, если такие условия будут нарушены? На эти и другие вопросы вы найдете ответы в данном материале.

Особенности учета расходов при кассовом методе.

Согласно п. 3 ст. 273 НК РФ при кассовом методе расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.

В целях применения гл. 25 НК РФ оплатой товара (работ, услуг и (или) имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком – приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

При этом расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей.

Материальные расходы, расходы на оплату труда и услуг третьих лиц

Подпунктом 1 п. 3 ст. 273 НК РФ предусмотрен единый порядок списания:

• для материальных расходов;

• для расходов на оплату труда;

• для расходов на уплату процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты);

• для расходов при оплате услуг третьих лиц.

При этом для оплаченных сырья и материалов есть еще одно условие: они учитываются в составе расходов по мере списания в производство.

Амортизационные отчисления.

Согласно пп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом допускается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве.

Аналогичный порядок применяется в отношении капитализируемых расходов, предусмотренных ст. 261 (расходы на освоение природных ресурсов), 262 НК РФ (расходы на НИОКР).

На практике возникает вопрос о возможности учета в расходах амортизационных отчислений при частично оплаченном объекте. Как правило, налоговые инспекторы настаивают на том, что амортизируемое имущество должно быть оплачено полностью.

Что касается судебной практики, единого мнения у арбитров по этому поводу нет. Так, в Постановлении ФАС УО от 17.05.2010 № Ф09-3409/10-С2 указано, что выполнение амортизационных отчислений законодателем не ставится в зависимость от объема произведенной оплаты.

Арбитры АС ДВО в Постановлении от 29.12.2015 № Ф03-5773/2015 по делу № А04-5768/2015 сделали вывод о том, что право на уменьшение расходов за счет амортизационных отчислений (при кассовом методе) связано с моментом оплаты или прекращения обязательства по оплате иным способом, поэтому налогоплательщик вправе включить в расходы сумму указанных начислений в случае полной оплаты стоимости амортизируемого имущества независимо от формы и вида оплаты.

Расходы на уплату налогов.

Расходы на уплату налогов, сборов и страховых взносов учитываются в составе расходов в размере их фактической уплаты налогоплательщиком. При наличии задолженности по уплате налогов, сборов и страховых взносов расходы на ее погашение признаются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности и в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность (пп. 3 п. 3 ст. 273 НК РФ).

Исчисляем налог
на прибыль: обманчивая простота кассового метода

Методические материалы для налогоплательщиков

В 2006 году действует новая редакция статьи 273 Налогового кодекса, регламентирующей порядок определения доходов и расходов при кассовом методе. В частности, из числа организаций, которые вправе применять этот метод, исключены участники договоров доверительного управления имуществом и простого товарищества. Как эти изменения отразились на тех, кто традиционно применял кассовый метод? С какими сложностями могут столкнуться другие организации?

Для предприятий с небольшими доходами кассовый метод очень удобен. Он позволяет при отгрузке товаров, выполнении работ или оказании услуг не отвлекать оборотные средства на уплату налога до момента, пока заказчики не рассчитаются с фирмой.

Правила применения кассового метода, а также возможные ограничения приведены в статье 273 Налогового кодекса. В пункте 1 этой статьи сказано, что организация имеет право применять кассовый метод, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал. Причем для расчета выручки учитываются только доходы от реализации товаров (работ, услуг). Внереализационные доходы во внимание не принимаются. Вновь образованные фирмы могут применять кассовый метод сразу после создания.

Указанному лимиту выручки могут соответствовать и организации, совмещающие ЕНВД и общую систему налогообложения. А значит, налог на прибыль по деятельности, не переведенной на уплату ЕНВД, они вправе исчислять по кассовому методу.

Каким же организациям кассовый метод противопоказан?

Во-первых, банкам, хотя трудно представить банк с годовым доходом менее 4 млн. руб.

Во-вторых, участникам договоров доверительного управления имуществом и простого товарищества. Это ограничение действует с 1 января 2006 года. Поэтому фирмы — участники таких договоров, исчислявшие налог на прибыль по кассовому методу, должны были с 1 января 2006 года перейти на метод начисления либо выйти из состава участников договоров (расторгнуть их). Необходимость перейти с кассового метода на метод начисления возникает и у тех организаций, которые в 2006 году заключили договоры простого товарищества или доверительного управления имуществом. Но об этом чуть позже. А пока напомним основные правила применения кассового метода.

Как учитывать доходы

В целях обложения налогом на прибыль учитываются доходы, поименованные в главе 25 Налогового кодекса. Сразу обратим внимание на особенность, которую должны иметь в виду фирмы, работающие по кассовому методу. Такие налогоплательщики обязаны включать в налоговую базу по налогу на прибыль авансы, которые они получили в счет будущих поставок товаров, выполненных работ или оказанных услуг. Заметим, что при методе начисления авансы в налоговую базу не включаются. Об этом сказано в подпункте 1 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Дата получения дохода определяется в соответствии с пунктом 2 статьи 273 НК РФ. На практике покупатель (заказчик) может расплатиться деньгами, другим имуществом (имущественными правами) либо погасить задолженность иным способом.

При поступлении средств на счета в банках и (или) в кассу организации день получения дохода определяется по первичным банковским и кассовым документам.

Если покупатель расплатился с организацией имуществом, доходы признаются в день поступления полученного актива согласно дате, которая указана в акте приемки-передачи. Оценка доходов производится исходя из рыночной стоимости имущества. Аналогичным образом признается и доход в виде стоимости имущества, безвозмездно переданного организации.

Погашение задолженности иным способом происходит, например, при взаимозачете. В этом случае датой признания дохода является день, когда был подписан акт взаимозачета.

ПРИМЕР 1

ООО «Астрим» применяет кассовый метод учета доходов и расходов. 25 марта 2006 года организация отгрузила покупателю ООО «Звездопад» товары на сумму 50 000 руб. Покупатель товары не оплатил.

20 мая 2006 года ООО «Астрим» приобрело у ООО «Звездопад» материалы на сумму 30 000 руб. на условиях отсрочки платежа.

30 мая 2006 года фирмы провели сверку расчетов и составили акт о зачете встречных обязательств на сумму 30 000 руб. Оставшуюся часть непогашенного обязательства в сумме 20 000 руб. (50 000 руб. – 30 000 руб.) ООО «Звездопад» перечислило на расчетный счет ООО «Астрим» 10 июля 2006 года.

Бухгалтер ООО «Астрим» признал в налоговом учете доход от реализации товаров таким образом:

— 30 мая 2006 года — 30 000 руб.;

— 10 июля 2006 года — 20 000 руб.

Обратите внимание: к погашению задолженности иным способом относится и передача векселя. Датой получения доходов признается день оплаты векселя (день поступления денежных средств от векселедателя либо иного обязанного по векселю лица) или день передачи налогоплательщиком векселя по индоссаменту третьему лицу.

Как учитывать расходы

Прежде чем рассказать о порядке учета затрат при кассовом методе, напомним, что все расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, должны быть экономически обоснованны, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. На это указано в статье 252 НК РФ.

Особенность кассового метода заключается в следующем. Затраты признаются только после их фактической оплаты (прекращения встречного обязательства). При этом товары (работы, услуги, имущественные права) должны быть получены и оприходованы.

На практике налогоплательщики нередко оплачивают какие-либо расходы авансом. Вот типичный пример: организация в июне 2006 года оплатила аренду помещения на 2-е полугодие 2006 года. В данном случае арендатор будет включать арендную плату в состав расходов ежемесячно, то есть когда услуга будет оказана. Еще одна ситуация — признание командировочных расходов. Проиллюстрируем ее.

ПРИМЕР 2

ООО «Авангард» применяет кассовый метод. 20 марта 2006 года организация направила в командировку сотрудника, выдав ему аванс на командировочные расходы. 10 апреля 2006 года сотрудник возвратился из командировки и представил авансовый отчет с подтверждающими документами.

ООО «Авангард» признало командировочные расходы 10 апреля 2006 года, то есть когда командировочные расходы были осуществлены и подтверждены документально.

Для отдельных видов расходов пункт 3 статьи 273 НК РФ устанавливает особый порядок признания.

Материальные расходы, зарплата, проценты по кредитам, услуги третьих лиц

Материальные расходы, затраты на оплату труда, оплата процентов за пользование заемными средствами и услуг третьих лиц признаются в момент списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика или выплаты из кассы. Например, заработная плата, начисленная в мае и выплаченная в июне, включается в расходы июня. А проценты за пользование банковским кредитом нельзя признать в налоговом учете до тех пор, пока они не будут уплачены банку.

Дата списания денег со счета организации определяется по первичным банковским документам, а дата выплаты из кассы — по первичным кассовым документам. При ином способе погашения задолженности (например, при взаимозачете) расходы учитываются в момент погашения.

Расходы на покупку сырья и материалов

Расходы на оплату сырья и материалов признаются в налоговом учете по мере списания их в производство. Учесть такие расходы фирма вправе единовременно, не распределяя на незавершенное производство.

ПРИМЕР 3

ООО «Квартет» применяет кассовый метод. В апреле 2006 года фирма приобрела материалы на 60 000 руб. Оплата поставщику была перечислена частями: в мае — 45 000 руб., а в июне — 15 000 руб. В производство материалы списали в июле 2006 года.

В налоговом учете ООО «Квартет» признало расход на приобретение материалов (60 000 руб.) в июле 2006 года.

Амортизация основных средств и нематериальных активов

Организации, работающие по кассовому методу, в особом порядке учитывают амортизацию основных средств и нематериальных активов. Такие фирмы не имеют права амортизировать актив в налоговом учете, если он не оплачен или оплачен не полностью.

Расходы на освоение природных ресурсов и расходы на НИОКР

Из Налогового кодекса следует, что при кассовом методе затраты на освоение природных ресурсов и расходы на НИОКР учитываются только при условии, что соответствующие договоры полностью оплачены (подп. 2 п. 3 ст. 273). Конечно, на практике организации малого бизнеса вряд ли осуществляют расходы на освоение природных ресурсов и на НИОКР. Тем не менее не исключено, что такие фирмы пусть в небольших объемах, но все же финансируют НИОКР. Поясним на примере, как должна применять указанную норму Кодекса организация, заказавшая НИОКР.

ПРИМЕР 4

ООО «Металлист» 15 января 2006 года заключило договор с ООО «КБ» на выполнение НИОКР по изготовлению опытного образца изделия. Стоимость работ — 60 000 руб. Договором предусмотрено два этапа, по окончании которых подписываются соответствующие акты и работы оплачиваются.

На первом этапе опытный образец был сконструирован. Стоимость работ составила 24 000 руб. Акт сдачи-приемки подписан и работа оплачена в апреле 2006 года.

На втором этапе производилось испытание опытного образца. Стоимость работ составила 36 000 руб. Акт подписан и работа оплачена в ноябре 2006 года.

ООО «Металлист» затраты, связанные с разработкой и испытанием опытного образца, будет включать в состав расходов начиная с декабря 2006 года ежемесячно по 2500 руб. (60 000 руб. : 24 мес.).

Расходы на оплату налогов и сборов

Бухгалтер должен быть очень внимательным, признавая расходы в виде уплаченных налогов, сборов и других обязательных платежей: ЕСН, налога на имущество организаций, земельного налога, транспортного налога, взносов на обязательное пенсионное страхование, взносов на травматизм, госпошлины и т. д.

Сложности могут возникнуть, если налогоплательщик погашает задолженность по налогам и сборам за прошлые периоды. Сумма задолженности включается в состав расходов тех отчетных (налоговых) периодов, в которых она фактически перечислена в бюджет. Но признавать можно только суммы налогов и сборов, начисленные за периоды, в которых налогоплательщик применял кассовый метод. Поясним сказанное на примере.

ПРИМЕР 5

ООО «Апрель» в 2004 году применяло метод начисления, а с 2005 года перешло на кассовый метод. В 2006 году организация погасила задолженность по налогу на имущество: 30 000 руб. за 2004 год и 45 000 руб. за 2005 год.

Так как в 2004 году ООО «Апрель» применяло метод начисления, сумма начисленного налога на имущество (30 000 руб.) в этом же году учтена при исчислении налога на прибыль. Следовательно, учесть эту сумму в составе расходов в 2006 году нельзя.

Сумма 45 000 руб., уплаченная организацией в счет погашения задолженности по налогу на имущество за 2005 год, уменьшает налогооблагаемую прибыль 2006 года.

Списание стоимости покупных товаров

Статья 273 Налогового кодекса не содержит специальных правил списания покупной стоимости товаров, приобретенных для перепродажи. Поэтому обратимся к подпункту 3 пункта 1 статьи 268 Кодекса. В нем сказано, что доход, полученный от реализации покупных товаров, уменьшается на стоимость их приобретения. Покупная стоимость товаров в свою очередь определяется в соответствии с налоговой учетной политикой фирмы. Напомним, что организация имеет право выбрать метод из четырех перечисленных в подпункте 3 пункта 1 статьи 268 Кодекса: ФИФО, ЛИФО, по средней стоимости и по стоимости единицы товара.

При кассовом методе применение первых трех способов определения стоимости реализованных товаров довольно сложно. Ведь нужно соблюсти основное условие кассового метода: приобретенный товар должен быть оплачен. В этом случае применение, допустим, метода ФИФО сводится к следующему. Стоимость покупных товаров списывается на расходы по стоимости первых по времени приобретения товаров, которые обязательно должны быть оплачены поставщику. На практике организации оплачивают товары по мере возможности вне зависимости от времени приобретения. Зачастую партия товара оплачивается частями в разных отчетных или даже налоговых периодах. И товар, приобретенный раньше, может быть оплачен позже, чем товар, приобретенный последним.

Таким образом, самый оптимальный вариант для тех, кто применяет кассовый метод, — определять стоимость покупных товаров по стоимости единицы товара. Если аналитический учет организовать должным образом, бухгалтер без труда определит, когда товар приобретен, оплачен и реализован. Следовательно, фирме не составит труда соблюсти два основных условия: списывать на расходы покупную стоимость реализованного (ст. 268 НК РФ) и оплаченного поставщику (ст. 273 НК РФ) товара.

Как подтвердить право на кассовый метод

На начало каждого квартала нужно определять среднюю выручку за предшествующие четыре квартала. Если она превысит 1 млн. руб., налогоплательщик утратит право на применение кассового метода и ему придется перейти на метод начисления.

Рассмотрим эту ситуацию на конкретном примере.

ПРИМЕР 6

ООО «Рубин» в 2005—2006 годах применяет кассовый метод. Данные о выручке (без НДС) организации приведены ниже:

III квартал 2005 года — 1200 тыс. руб.;

IV квартал 2005 года — 1000 тыс. руб.;

I квартал 2006 года — 800 тыс. руб.;

II квартал 2006 года — 500 тыс. руб.;

III квартал 2006 года — 1800 тыс. руб.

По итогам II квартала 2006 года средняя выручка ООО «Рубин» составила 875 000 руб. . Это дает организации право применять кассовый метод.

По итогам III квартала 2006 года средняя выручка ООО «Рубин» составила 1 025 000 руб. . А значит, организация утрачивает право на применение кассового метода в 2006 году.

В 2006 году право на кассовый метод утрачено

Если средняя выручка превысила установленный лимит, организация должна пересчитать исходя из метода начисления налоговую базу с начала года, в котором было допущено превышение. Это требование пункта 4 статьи 273 НК РФ.

Обратите внимание: на метод начисления обязаны перейти и те фирмы, которые в 2006 году заключили договоры доверительного управления имуществом или простого товарищества. Такие налогоплательщики также должны пересчитать налоговую базу с начала налогового периода.

Однако порядок перерасчета налоговой базы будет различным в зависимости от того, какой метод применяла организация в 2005 году: метод начисления или кассовый.

В 2005 году организация применяла метод начисления

В этом случае при перерасчете с 1 января 2006 года налоговой базы (исходя из метода начисления) особых проблем не возникнет. Результаты перерасчета отражаются в уточненных декларациях, которые надо подать в налоговую инспекцию.

Статья 313 Налогового кодекса не обязывает налогоплательщиков, утративших право на кассовый метод, вносить изменения в учетную политику. Однако можно порекомендовать организациям внести в учетную политику соответствующие изменения и проинформировать о них налоговую инспекцию. Это поможет избежать спорных ситуаций.

Сумма налога по уточненным декларациям может превысить сумму налога, уплаченную при кассовом методе. Тогда организация должна доплатить в бюджет недостающие суммы налогов и пени.

ПРИМЕР 7

Воспользуемся данными примера 6, изменив их. Допустим, ООО «Рубин» в 2005 году применяло метод начисления. Организация уплачивает только квартальные авансовые платежи по налогу на прибыль. По итогам I квартала 2006 года ООО «Рубин» исчислило и уплатило такие суммы налога:

— в федеральный бюджет — 13 000 руб.;

— в региональный бюджет — 35 000 руб.

По итогам II квартала 2006 года суммы налога составили:

— в федеральный бюджет — 6500 руб.;

— в региональный бюджет — 17 500 руб.

Поскольку по итогам III квартала 2006 года ООО «Рубин» утрачивает право на применение кассового метода, бухгалтер пересчитал налоговые обязательства по методу начисления. Сумма авансового платежа, подлежащего уплате за I квартал 2006 года, составила:

— в федеральный бюджет — 15 500 руб.;

— в региональный бюджет — 41 730 руб.

Сумма авансового платежа, подлежащего уплате за II квартал 2006 года, равна:

— в федеральный бюджет — 13 000 руб.;

— в региональный бюджет — 35 000 руб.

Следовательно, ООО «Рубин» должно доплатить авансовый платеж по налогу на прибыль за I квартал 2006 года:

— в федеральный бюджет — 2500 руб. (15 500 руб. – 13 000 руб.);

— в региональный бюджет — 6730 руб. (41 730 руб. – 35 000 руб.).

За II квартал 2006 года необходимо доплатить:

— в федеральный бюджет — 6500 руб. (13 000 руб. – 6500 руб.);

— в региональный бюджет — 17 500 руб. (35 000 руб. – 17 500 руб.).

Допустим, ООО «Рубин» погасило указанную задолженность 10 октября 2006 года.

Срок уплаты авансового платежа по налогу на прибыль за I квартал 2006 года — 28 апреля, за II квартал 2006 года — 28 июля. За перечисление недостающих сумм в более поздние сроки начисляются пени. Расчет пеней приведен в таблице.

В 2005 году организация применяла кассовый метод

Ситуация меняется, если фирма в 2005 году также применяла кассовый метод. Тогда при вынужденном переходе с 1 января 2006 года на метод начисления необходимо учитывать следующее.

Доходы (расходы), учтенные при применении кассового метода, не признаются повторно при переходе на метод начисления (п. 3 ст. 248 и п. 5 ст. 252 НК РФ). Например, в 2005 году организация включила в состав доходов полученную 100-процентную предоплату за товар. Соответственно в дальнейшем при отгрузке товара доход от реализации товара не нужно учитывать при расчете налога на прибыль. То есть налогоплательщик должен следить, чтобы одни и те же суммы не учитывались дважды (п. 3 ст. 248 НК РФ).

Кроме того, если в 2005 году при кассовом методе у организации возникла дебиторская задолженность по оказанным, но неоплаченным услугам (работам, товарам), то она будет учитываться по мере поступления оплаты в 2006 году (в период применения метода начисления). Такова позиция ФНС России. Приведем пример.

Таблица. Расчет пеней

ПРИМЕР 8

Воспользуемся условиями примера 6, дополнив его. Предположим, что 20 декабря 2005 года организация получила предоплату 10 000 руб. в счет предстоящей поставки товара. Эта сумма учтена при исчислении налога на прибыль. Товар отгрузили покупателю 15 февраля 2006 года. Кроме того, в 2005 году ООО «Рубин» выполнило работы для ООО «Калинка», стоимость работ составила 20 000 руб. (без НДС). Заказчик оплатил работы только 15 октября 2006 года.

Доход от реализованного 15 февраля 2006 года товара (10 000 руб.) не включается в состав доходов организации за I квартал 2006 года.

Сумму, которая поступила от ООО «Калинка» (20 000 руб.), бухгалтер ООО «Рубин» включит в состав доходов IV квартала 2006 года.

Аналогично учитываются и расходы. Например, в 2005 году в период применения кассового метода организация в бухучете списала в производство неоплаченные материалы. В целях налогообложения прибыли эти затраты не были учтены. Они будут включены в состав внереализационных расходов в налоговом учете по факту оплаты материалов в 2006 году (в период применения метода начисления) как убытки прошлых лет, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде. Основание — подпункт 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ.

Так же учитываются и материальные затраты в случае, когда организация оплатила материалы, но в производство их не списала. Эти расходы будут учитываться по мере списания материалов.

Обратите внимание: фирму, которая превысила установленный лимит средней выручки и не перешла на метод начисления, ожидают негативные налоговые последствия при налоговой проверке: доначисление налога, пени и штрафные санкции. Размер штрафа согласно 122-й статье Налогового кодекса составляет 20% от неуплаченных сумм налога.

Метод начисления и кассовый метод

В бухгалтерском и налоговом учете признать доходы и расходы можно двумя способами.

Первый из них — метод начисления. Он связан с периодом фактического проведения хозяйственной операции. Учесть соответствующий доход или расход нужно в дату его возникновения по документам или в дату передачи сырья, оказания услуг, то есть в момент, когда доход или расход был начислен.

Второй вариант — кассовый метод. При его использовании признать доходы или расходы следует в периоде, когда произошел факт оплаты, то есть когда деньги поступили или покинули кассу или рассчетный счет или когда организация получила или передала иное имущество.

На практике чаще всего компании ведут учет первым способом, следуя указаниям бухгалтерских стандартов и Налогового кодекса. Считается, что признание доходов и расходов по факту отгрузки наиболее точно отражает результат работы бизнеса. Однако иногда предприятия могут или даже обязаны учесть расходы по факту оплаты.

Главное преимущество кассового метода — сокращение кассовых разрывов: исключается ситуация, когда компания должна уплатить налог, а денежные средства еще не поступили.

Кому можно вести налоговый учет доходов и расходов кассовым методом

Чаще всего на кассовый метод переходят плательщики УСН. Выбора такие компании не имеют: вести учет поступлений и затрат по отгрузке им нельзя. Некоторые организации на ОСНО также имеют право признавать доходы и расходы по факту оплаты при расчете налога на прибыль. Главное условие — величина средней выручки без учета НДС за предыдущие четыре квартала в каждом из них не должна превышать один миллион рублей.

Кому нельзя применять кассовый метод даже при соблюдении лимита выручки (ст. 273 НК РФ):

• банки;
• кредитные потребительские кооперативы;
• микрофинансовые организации;
• компании — контролирующие лица КИК;
• компании, ведущие деятельность по добыче углеводородного сырья на новом морском месторождении.

Еще одно ограничение для перечисленных организаций — запрет на заключение договоров доверительного управления имуществом, договоров простого или инвестиционного товарищества.

Когда можно применять кассовый метод в бухгалтерском учете

Если говорить о бухгалтерском учете, в законодательстве указан ряд организаций, которые могут вести его упрощенным способом. Только таким предприятиям разрешается учитывать доходы и расходы в момент проведения платежа. К ним относятся малые предприятия, некоммерческие организации и компании со статусом участников проекта «Сколково». Есть некоторые исключения:

• компании, отчетность которых подлежит обязательному аудиту;
• кооперативы (жилищные, жилищно-строительные, кредитные);
• компании госсектора;
• микрофинансовые организации и др.

Способ признания доходов и расходов нужно обязательно закрепить в учетной политике. Если компания может применять способ учета по оплате и в бухгалтерском учете, и в налоговом, это значительно упростит документооборот в компании.

Когда можно перейти на кассовый метод

Компания может перейти на учет доходов и расходов по факту оплаты при соблюдении ограничения по выручке, начиная с 1 января следующего налогового периода. Вновь зарегистрированная фирма имеет право сразу применять такой способ учета. Это целесообразно, если в первое время работы ожидаются небольшие поступления.

Пример. Компания ООО «Янтарь» на режиме ОСНО планирует перейти на кассовый метод учета с 1 января 2020 г. Ее выручка без НДС в каждом квартале 2019 г. составляла:

1 квартал 2019 — 0,55 млн рублей;
2 квартал 2019 — 1,37 млн рублей;
3 квартал 2019 — 1,21 млн рублей;
4 квартал 2019 — 0,62 млн рублей.

Средняя выручка в нашем случае составила 0,94 млн руб. Это означает, что ООО «Янтарь» может признавать доходы и расходы по мере их оплаты.

Учет доходов при кассовом методе

Компания имеет право признать доходы в момент поступления оплаты наличными в кассу или на расчетный счет. При расчетах с помощью обмена дата получения дохода — это день поступления актива в организацию.

Одна из особенностей учета по факту оплаты — признание в качестве дохода полученного аванса. Как быть в ситуации, когда аванс требуется вернуть? — например, при расторжении договора с контрагентом и отказе от поставки товаров или услуг нашей фирмы. В таком случае Налоговый кодекс разрешает вычесть эти поступления из общей суммы доходов.

Учет расходов при кассовом методе

Факт оплаты — ключевое событие в кассовом методе. Под оплатой в рамках признания расходов понимается прекращение встречного обязательства перед продавцом. Отток средств должен быть обязательно связан с товарами, работами или услугами, которые приобретаются фирмой.

При признании отдельных видов расходов есть и дополнительные условия. Например, для компаний на ОСНО расходы на материалы и сырье можно учесть только по мере их отправки в производство. Амортизацию можно учесть, только если амортизируемое имущество оплачено и используется в производстве. Для организаций на упрощенке есть ограничение по учету расходов на товары для перепродажи: такие затраты списываются по мере реализации продукции.

Когда в расходах можно учесть аванс, выданный фирмой контрагенту? Даже если компания работает на кассовом методе, такой платеж признать расходом нельзя. Таким образом, учет предоплаты поставщикам на практике производят в момент отгрузки товара или оказания услуг/проведения работ.

Что будет, если организация нарушает условия

При учете кассовым методом компания должна постоянно контролировать соблюдение лимита доходов. Если предельное значение за последние четыре квартала превышено, нужно перейти на метод учета по отгрузке в текущем налоговом периоде. Так же следует поступить при заключении договора доверительного управления, создании простого или инвестиционного товарищества.

При возврате к методу начисления возникает либо переплата по налогу на прибыль, либо недоимка. Придется пересчитать сумму налога и представить уточненную налоговую декларацию. При недоимке следует погасить возникшие обязательства перед бюджетом. Если не выполнить указанные требования, компании грозят штрафы от налоговой.

Автор статьи: Валерия Текунова

Учитывайте доходы и расходы кассовым методом в облачном сервисе Контур.Бухгалтерия. Легко ведите учет, начисляйте зарплату, автоматически формируйте отчетность и отправляйте ее онлайн. Сервис напомнит о важных задачах и датах, обновляется автоматически, доступен из любого места, где есть интернет. Протестируйте возможности Контур.Бухгалтерии бесплатно в течение 14 дней.

Попробовать бесплатно